親会社が子会社に会社分割により事業を移転する場合の会計処理の具体例（会社分割の対価が子会社株式と現金等の財産で当該財産が移転事業に係る株主資本相当額を下回る場合）

ここでは、親会社が子会社に会社分割により事業を移転する場合の会計処理（会社分割の対価が子会社株式と現金等の財産で当該財産が移転事業に係る株主資本相当額を下回る場合）について具体例を用いて解説します。

前提条件

公開会社の甲社（3月決算会社）は、x1年3月31日に2,100千円を出資し、子会社乙社を設立しました。乙社の資本金は3,000千円であり、甲社の持分比率は70%です。なお、乙社のx1年3月31日時点の発行済株式数は100株です。

x2年3月期の乙社の当期純利益は3,000千円でした。

甲社は、x2年4月1日にカフェ事業を乙社に移転しました。
カフェ事業の情報は以下の通りです。
諸資産の適正な帳簿価額=3,000千円（株主資本相当額=2,500千円、評価・換算差額等=500千円）
諸資産の時価=3,500千円
カフェ事業の時価=4,000千円

乙社は、譲り受けたカフェ事業の対価として現金2,000千円と新株20株を甲社に交付しました。なお、乙社株式の1株当たりの時価は100千円です。

乙社は、カフェ事業の受け入れに際して株主資本が増加する場合、増加する払込資本の全額をその他資本剰余金として処理します。

企業結合の前日（x2年3月31日）の甲社の個別貸借対照表は以下の通りです。なお、その他有価証券評価差額金500千円は、カフェ事業資産に含まれる有価証券に係るものです。

企業結合の前日（x2年3月31日）の乙社の個別貸借対照表は以下の通りです。

企業結合後、甲社の乙社に対する持分比率は75%になっています。

x2年3月期の甲社の連結貸借対照表

甲社は、x1年3月31日に乙社（持分比率70%）を設立しました。その後、x2年4月1日に乙社にカフェ事業を移転しています。

x1年3月31日の甲社の連結財務諸表上の会計処理

x1年3月31日に甲社は、乙社（資本金3,000千円）を設立しています。持分比率は70%で、乙社株式の取得原価は2,100千円です。

甲社持分と非支配株主持分の計算

甲社の持分比率は70%、非支配株主の持分比率は30%なので、以下の計算より、甲社持分は2,100千円、非支配株主持分は900千円となります。

甲社持分
=乙社の資本×甲社の持分比率
=3,000千円×70%
=2,100千円

非支配株主持分
=乙社の資本×非支配株主の持分比率
=3,000千円×30%
=900千円

のれんの算定

甲社の乙社株式の取得原価は2,100千円、甲社持分は2,100千円なので、甲社の連結財務諸表に計上されるのれんはゼロになります。

のれん
=甲社の投資額-甲社持分
=2,100千円-2,100千円
=0

投資と資本の相殺消去

乙社の資本、甲社と非支配株主の持分、甲社の投資額、のれんの関係を図示すると以下のようになります。

以上より、x1年3月31日の甲社の連結財務諸表作成のための投資と資本の相殺消去の会計処理は以下のようになります。

x2年3月31日の甲社の連結財務諸表上の会計処理

甲社と乙社の個別貸借対照表を単純合算

x2年3月31日の甲社と乙社の個別貸借対照表を単純合算します。単純合算後の貸借対照表は以下の通りです。

開始仕訳

x1年3月31日の連結財務諸表上の会計処理の投資と資本の相殺消去の会計処理を開始仕訳として起こします。

乙社の当期純利益を非支配株主持分に按分

x2年3月期の乙社の当期純利益は3,000千円だったので、その30%を非支配株主持分に按分します。

非支配株主持分に按分する当期純利益
=当期純利益×非支配株主の持分比率
=3,000千円×30%
=900千円

よって、乙社の当期純利益を非支配株主持分に按分する会計処理は以下のようになります。

x2年3月期の連結貸借対照表

以上の会計処理を単純合算後の貸借対照表に反映させた甲社の連結貸借対照表は以下の通りです。

x2年4月1日の甲社の個別財務諸表上の会計処理

x2年4月1日に甲社は、乙社にカフェ事業を譲渡し、その対価として現金2,000千円と乙社株式20株を受け取りました。これにより、甲社の持分比率は70%から75%に上がっていますが、当該企業結合は、結合当事企業（または事業）のすべてが、企業結合の前後で同一の株主により最終的に支配されていることから、支配が一時的でなければ共通支配下の取引となります。

企業結合後の甲社の持分比率
=(企業結合前の持株数+新たに取得した乙社株式数)/企業結合後の乙社の発行済株式数
=(70株+20株)/(100株+20株)
=0.75→75%

カフェ事業の移転に関する会計処理

甲社は、受け取った現金等の財産が2,000千円であり、移転事業に係る株主資本相当額2,500千円（カフェ事業資産3,000千円-評価・換算差額等500千円）よりも小さいため、両者の差額500千円を子会社株式（乙社株式）の取得原価とします（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針第230項（1）①）。

よって、会計処理は以下のようになります。