子会社が他の子会社に分割型の会社分割により事業を移転する場合の会計処理の具体例

ここでは、子会社が他の子会社に分割型の会社分割により事業を移転する場合の会計処理について具体例を用いて解説します。

前提条件

公開会社のP社（3月決算会社）は、x1年3月31日にカフェ事業と洋菓子事業を営む甲社と居酒屋事業を営む乙社を設立しました。

甲社の発行済株式数は100株で、P社はそのすべてを取得し100%子会社としています。

乙社の発行済株式数は100株で、P社はその80株（80%）を取得し子会社としています。

x1年3月31日のP社、甲社、乙社の個別貸借対照表は以下の通りです。

x2年3月期の甲社と乙社の当期純利益は以下の通りです。
甲社=500千円
乙社=500千円

x2年3月31日に乙社は、現金500千円を出資し、和菓子事業を営む丙社を設立しました。なお、丙社は同日に和菓子事業に必要な資産を取得しています。丙社の発行済株式数は100株で、乙社はそのすべてを取得し100%子会社としています。

x2年3月31日のP社、甲社、乙社、丙社の個別貸借対照表は以下の通りです。

x2年4月1日に甲社は、吸収分割により洋菓子事業を丙社に移転し、甲社は丙社の株式400株を受け取ると同時に親会社であるP社に配当しました（分割型の会社分割）。これにより、P社は丙社を80%子会社としています。また、乙社の丙社に対する持分は100%から20%に低下しています。

甲社は事業移転に伴う資産の減少に対応して、利益剰余金を減少させます。利益剰余金が不足する場合は、残額を資本剰余金から減少させます。なお、当該会計処理は、会社法上、問題ないものとします。

分割期日の前日の洋菓子事業資産の適正な帳簿価額（株主資本相当額）は2,500千円、洋菓子事業資産の時価は3,000千円、洋菓子事業の時価は5,000千円です。

分割期日の前日の丙社の和菓子事業資産の適正な帳簿価額は500千円（株主資本500千円）、和菓子事業資産の時価は700千円、和菓子事業の時価は1,250千円です。

P社は、吸収分割会社株式（甲社株式）が実質的に引き換えられたものとみなされる額について、関連する帳簿価額（連結財務諸表上の帳簿価額を含む）の比率で按分する方法（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針第295項（3））で算定します。

丙社は、吸収分割により株主資本が増加する場合、払込資本の全てをその他資本剰余金とします。

x1年3月期のP社の連結財務諸表上の会計処理

P社は、x1年3月31日にカフェ事業と洋菓子事業を営む甲社と居酒屋事業を営む乙社を設立し、甲社を100%子会社、乙社を80%子会社としています。

P社、甲社、乙社の個別貸借対照表を単純合算

P社、甲社、乙社の個別貸借対照表を単純合算します。単純合算後の貸借対照表は以下の通りです。

甲社資本のP社持分と非支配株主持分の計算

甲社はP社の100%子会社なので、甲社の株主資本5,000千円（資本金2,500千円+資本剰余金2,500千円）の全てがP社持分になります。

のれん（甲社分）の算定

P社の甲社株式の取得原価は5,000千円、P社持分は5,000千円なので、P社の連結財務諸表に計上されるのれんはゼロになります。

のれん
=P社の投資額-P社持分
=5,000千円-5,000千円
=0

投資と資本の相殺消去（甲社分）

甲社の資本、P社と非支配株主の持分、P社の投資額、のれんの関係を図示すると以下のようになります。

以上より、x1年3月31日のP社の連結財務諸表作成のためのP社の投資と甲社の資本の相殺消去の会計処理は以下のようになります。

乙社資本のP社持分と非支配株主持分の計算

P社の持分比率は80%、非支配株主の持分比率は20%なので、以下の計算より、P社持分は4,000千円、非支配株主持分は1,000千円となります。

P社持分
=乙社の資本×P社の持分比率
=(2,500千円+2,500千円)×80%
=4,000千円

非支配株主持分
=乙社の資本×非支配株主の持分比率
=(2,500千円+2,500千円)×20%
=1,000千円

のれん（乙社分）の算定

P社の乙社株式の取得原価は4,000千円、P社持分は4,000千円なので、P社の連結財務諸表に計上されるのれんはゼロになります。

のれん
=P社の投資額-P社持分
=4,000千円-4,000千円
=0

投資と資本の相殺消去（乙社分）

乙社の資本、P社と非支配株主の持分、P社の投資額、のれんの関係を図示すると以下のようになります。

以上より、x1年3月31日のP社の連結財務諸表作成のためのP社の投資と乙社の資本の相殺消去の会計処理は以下のようになります。

x1年3月期の連結貸借対照表

以上の会計処理を単純合算後の貸借対照表に反映させたP社の連結貸借対照表は以下の通りです。

x2年3月期の乙社の連結財務諸表上の会計処理

乙社は、x2年3月31日に現金500千円を出資して、和菓子事業を営む丙社を設立し100%子会社としています。

乙社と丙社の個別貸借対照表を単純合算

乙社と丙社の個別貸借対照表を単純合算します。単純合算後の貸借対照表は以下の通りです。

丙社資本の乙社持分と非支配株主持分の計算

丙社は乙社の100%子会社なので、丙社の株主資本500千円（資本金500千円）の全てが乙社持分になります。

のれん（丙社分）の算定

乙社の丙社株式の取得原価は500千円、乙社持分は500千円なので、乙社の連結財務諸表に計上されるのれんはゼロになります。

のれん
=乙社の投資額-乙社持分
=500千円-500千円
=0

投資と資本の相殺消去（丙社分）

丙社の資本、乙社と非支配株主の持分、乙社の投資額、のれんの関係を図示すると以下のようになります。

以上より、x2年3月31日の乙社の連結財務諸表作成のための乙社の投資と丙社の資本の相殺消去の会計処理は以下のようになります。

x2年3月期の連結貸借対照表

以上の会計処理を単純合算後の貸借対照表に反映させた乙社の連結貸借対照表は以下の通りです。

x2年3月期のP社の連結財務諸表上の会計処理

x2年3月31日のP社、甲社、乙社、丙社の関係を図示すると以下のようになります。

P社、甲社、乙社、丙社の個別貸借対照表を単純合算

x2年3月31日のP社、甲社、乙社、丙社の個別貸借対照表を単純合算します。単純合算後の貸借対照表は以下の通りです。

開始仕訳

x1年3月31日の連結財務諸表上の会計処理の投資と資本の相殺消去（甲社分）と投資と資本の相殺消去（乙社分）の会計処理を開始仕訳として起こします。

丙社の投資と乙社の資本の相殺消去

P社の連結財務諸表上、乙社が保有する丙社株式500千円と丙社の株主資本（資本金）500千円を相殺消去します。

乙社の当期純利益を非支配株主持分に按分

x2年3月期の乙社の当期純利益は500千円だったので、その20%を非支配株主持分に按分します。

非支配株主持分に按分する当期純利益
=当期純利益×非支配株主の持分比率
=500千円×20%
=100千円

よって、乙社の当期純利益を非支配株主持分に按分する会計処理は以下のようになります。

x2年3月31日の連結貸借対照表

以上の会計処理を単純合算後の貸借対照表に反映させたP社の連結貸借対照表は以下の通りです。

x2年4月1日の甲社の個別財務諸表上の会計処理

x2年4月1日に甲社は、丙社に洋菓子事業を移転し、その対価として丙社株式400株を受け取ると同時に親会社であるP社に配当しました（分割型の会社分割）。

これにより、P社は丙社に対する持分を直接80%保有し、乙社の丙社に対する持分比率は20%に下がりました。

企業結合後のP社の持分比率(直接)
=(企業結合前の持株数+新たに取得した丙社株式数)/企業結合後の丙社の発行済株式数
=(0株+400株)/(100株+400株)
=0.80→80%

企業結合後の丙社の持分比率
=(企業結合前の持株数+新たに取得した丙社株式数)/企業結合後の丙社の発行済株式数
=(100株+0株)/(100株+400株)
=0.20→20%

また、P社は、乙社を介して丙社を間接的に80%支配していましたが、吸収分割後は持分比率が96%に上がっています。したがって、当該企業結合は、結合当事企業（または事業）のすべてが、企業結合の前後で同一の株主により最終的に支配されていることから、支配が一時的でなければ共通支配下の取引となります。

企業結合後のP社の丙社に対する持分比率
=P社の丙社に対する持分比率(直接)+P社の乙社に対する持分比率×乙社の丙社に対する持分比率
=80%+80%×20%
=96%

洋菓子事業の移転に関する会計処理

吸収分割会社である甲社は、会社分割により取得する丙社株式の取得原価を移転事業に係る株主資本相当額に基づいて算定します（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針第255項および第233項（1））。

本事例では、洋菓子事業資産の適正な帳簿価額（株主資本相当額）は2,500千円なので、丙社株式の取得原価は2,500千円になります。よって、洋菓子事業の移転に関する会計処理は以下のようになります。

現物配当の会計処理

甲社は、受け取った丙社株式を親会社であるP社に配当し、丙社株式の取得原価2,500千円により株主資本を変動させます。変動させる株主資本の内訳は、取締役会等の会社の意思決定機関において定められた額とします（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針第255項および第233項（2））。

本事例では、まず利益剰余金500千円を減少させ、残額2,000千円は資本剰余金から減少させます。よって、現物配当の会計処理は以下のようになります。

x2年4月1日の甲社の個別貸借対照表

以上より、分割型の会社分割後（x2年4月1日）の甲社の個別貸借対照表は以下のようになります。

x2年4月1日のP社の個別財務諸表上の会計処理

吸収分割会社株式（甲社株式）が実質的に引き換えられたものとみなされる額の計算

P社が甲社から配当を受けた丙社株式400株の取得原価は、会社分割直前にP社が保有している吸収分割会社（甲社）の株式の適正な帳簿価額のうち、合理的に按分する方法によって算定した引き換えられたものとみなされる部分の価額を用います（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針257項および第295項）。

本事例では、甲社株式が実質的に引き換えられたものとみなされる額は、関連する帳簿価額（連結財務諸表上の帳簿価額を含む）の比率で按分する方法で算定します（同適用指針第295項（3））。

会社分割直前の甲社の株主資本の適正な帳簿価額は5,500千円、分割された移転事業（洋菓子事業）に係る株主資本相当額の適正な帳簿価額は2,500千円なので、以下の計算より、P社が保有する甲社株式5,000千円のうち2,273円を丙社株式に按分します。