同一の株主（企業）により支配されている子会社同士の合併の会計処理の具体例（合併対価が現金等の財産のみである場合）

ここでは、同一の株主（企業）により支配されている子会社同士の合併の会計処理（合併対価が現金等の財産のみである場合）について具体例を用いて解説します。

前提条件

公開会社の甲社（3月決算会社）は、x1年3月31日に乙社と丙社を設立し子会社としました。

甲社は、乙社の持分の70%（70株）を2,100千円で取得しています。乙社の資本金は3,000千円で、発行済株式数は100株です。

甲社は、丙社の持分の80%（80株）を4,000千円で取得しています。丙社の資本金は5,000千円で、発行済株式数は100株です。

x2年3月期の乙社と丙社の当期純利益は以下の通りです。
乙社=1,000千円
丙社=2,000千円

甲社は、x2年4月1日に乙社を吸収合併消滅会社とし、丙社を吸収合併存続会社とする合併をさせました。

丙社は、乙社の株主に対して現金5,000千円を支払います。なお、合併後の丙社に対する甲社の持分比率は80%のままです。

甲社の合併期日の前日（x2年3月31日）の個別貸借対照表は以下の通りです。

乙社の合併期日の前日（x2年3月31日）の個別貸借対照表は以下の通りです。なお、乙社の諸資産の適正な帳簿価額（株主資本）は4,000千円、企業の時価は5,000千円です。

丙社の合併期日の前日（x2年3月31日）の個別貸借対照表は以下の通りです。なお、丙社の諸資産の適正な帳簿価額（株主資本）は7,000千円、企業の時価は10,000千円です。

x2年3月期の甲社の連結貸借対照表

甲社は、x1年3月31日に乙社と丙社を設立し子会社としました。その後、x2年4月1日に乙社を吸収合併消滅会社、丙社を吸収合併存続会社とする合併をさせています。

x1年3月31日の甲社の連結財務諸表上の会計処理

x1年3月31日に甲社は、乙社株式70株（持分比率70%）を2,100千円で取得しています。また、丙社株式80株（持分比率80%）も4,000千円で取得しています。

乙社資本の甲社持分と非支配株主持分の計算

甲社の持分比率は70%、非支配株主の持分比率は30%なので、以下の計算より、甲社持分は2,100千円、非支配株主持分は900千円となります。

甲社持分
=乙社の資本×甲社の持分比率
=3,000千円×70%
=2,100千円

非支配株主持分
=乙社の資本×非支配株主の持分比率
=3,000千円×30%
=900千円

のれん（乙社分）の算定

甲社の乙社株式の取得原価は2,100千円、甲社持分は2,100千円なので、甲社の連結財務諸表に計上されるのれんはゼロになります。

のれん
=甲社の投資額-甲社持分
=2,100千円-2,100千円
=0

投資と資本の相殺消去（乙社分）

乙社の資本、甲社と非支配株主の持分、甲社の投資額、のれんの関係を図示すると以下のようになります。

以上より、x1年3月31日の甲社の連結財務諸表作成のための甲社の投資と乙社の資本の相殺消去の会計処理は以下のようになります。

丙社資本の甲社持分と非支配株主持分の計算

甲社の持分比率は80%、非支配株主の持分比率は20%なので、以下の計算より、甲社持分は4,000千円、非支配株主持分は1,000千円となります。

甲社持分
=丙社の資本×甲社の持分比率
=5,000千円×80%
=4,000千円

非支配株主持分
=丙社の資本×非支配株主の持分比率
=5,000千円×20%
=1,000千円

のれん（丙社分）の算定

甲社の丙社株式の取得原価は4,000千円、甲社持分は4,000千円なので、甲社の連結財務諸表に計上されるのれんはゼロになります。

のれん
=甲社の投資額-甲社持分
=4,000千円-4,000千円
=0

投資と資本の相殺消去（丙社分）

丙社の資本、甲社と非支配株主の持分、甲社の投資額、のれんの関係を図示すると以下のようになります。

以上より、x1年3月31日の甲社の連結財務諸表作成のための甲社の投資と丙社の資本の相殺消去の会計処理は以下のようになります。

x2年3月31日の甲社の連結財務諸表上の会計処理

甲社、乙社、丙社の個別貸借対照表を単純合算

x2年3月31日の甲社、乙社、丙社の個別貸借対照表を単純合算します。単純合算後の貸借対照表は以下の通りです。

開始仕訳

x1年3月31日の連結財務諸表上の会計処理の投資と資本の相殺消去（乙社分）と投資と資本の相殺消去（丙社分）の会計処理を開始仕訳として起こします。

乙社の当期純利益を非支配株主持分に按分

x2年3月期の乙社の当期純利益は1,000千円だったので、その30%を非支配株主持分に按分します。

非支配株主持分に按分する当期純利益
=当期純利益×非支配株主の持分比率
=1,000千円×30%
=300千円

よって、乙社の当期純利益を非支配株主持分に按分する会計処理は以下のようになります。

丙社の当期純利益を非支配株主持分に按分

x2年3月期の丙社の当期純利益は2,000千円だったので、その20%を非支配株主持分に按分します。

非支配株主持分に按分する当期純利益
=当期純利益×非支配株主の持分比率
=2,000千円×20%
=400千円

よって、丙社の当期純利益を非支配株主持分に按分する会計処理は以下のようになります。

x2年3月期の連結貸借対照表

以上の会計処理を単純合算後の貸借対照表に反映させた甲社の連結貸借対照表は以下の通りです。

x2年4月1日の甲社の個別財務諸表上の会計処理

x2年4月1日に丙社は乙社を吸収合併し、その対価として丙社の株主に現金5,000千円を支払っています。甲社の乙社に対する持分は70%、非支配株主持分は30%なので、以下の計算より、受け取る現金は、甲社が3,500千円、非支配株主が1,500千円になります。

甲社の現金受取額
=5,000千円×70%
=3,500千円

非支配株主の現金受取額
=5,000千円×30%
=1,500千円

甲社は、吸収合併後も丙社を80%支配しています。したがって、当該企業結合は、結合当事企業（または事業）のすべてが、企業結合の前後で同一の株主により最終的に支配されていることから、支配が一時的でなければ共通支配下の取引となります。

交換損益の認識

甲社が受け取った現金等の財産は、移転前に付された適正な帳簿価額により計上します。また、現金等の財産と引き換えられた乙社株式の適正な帳簿価額との差額は、原則として交換損益として認識します（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針第244項）。

甲社が受け取った現金は3,500千円、乙社株式の適正な帳簿価額は2,100千円なので、差額1,400千円が交換損益となります。

よって、甲社の個別財務諸表上の会計処理は以下のようになります。

x2年4月1日の甲社の個別貸借対照表

以上より、吸収合併後（2年4月1日）の甲社の個別貸借対照表は以下のようになります。なお、交換損益1,400千円は、利益剰余金に含めています。

x2年4月1日の乙社の個別財務諸表上の会計処理

吸収合併消滅会社である乙社は、合併期日の前日（x3年3月31日）に決算を行い、資産および負債の適正な帳簿価額を算定します（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針第242項）。

乙社消滅の会計処理

乙社は丙社に吸収合併されるため消滅します。よって、乙社の個別財務諸表上の会計処理は以下のようになります。

x2年4月1日の乙社の個別貸借対照表

以上より、吸収合併後（2年4月1日）の乙社の個別貸借対照表は以下のようになります。

x2年4月1日の丙社の個別財務諸表上の会計処理

吸収合併存続会社である丙社は、乙社から受け入れる資産および負債を合併期日の前日の適正な帳簿価額により計上し、乙社の株主資本と取得の対価として支払った現金等の財産の適正な帳簿価額との差額をのれんとして計上します（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針第243項（1））。

のれんの計上

乙社から受け入れる諸資産は4,000千円、引き受ける負債はゼロなので、乙社の株主資本は4,000千円です。また、取得の対価として支払った現金は5,000千円なので、両者の差額1,000千円をのれんとして計上します。

のれん
=取得の対価-乙社の株主資本
=5,000千円-4,000千円
=1,000千円

よって、丙社の個別財務諸表上の会計処理は以下のようになります。

x2年4月1日の丙社の個別貸借対照表

以上より、吸収合併後（2年4月1日）の丙社の個別貸借対照表は以下のようになります。

x2年4月1日の甲社の連結財務諸表上の会計処理

甲社と丙社の個別貸借対照表を単純合算

吸収合併後（x2年4月1日）の甲社と丙社の個別貸借対照表を単純合算します。単純合算後の貸借対照表は以下の通りです。

開始仕訳

x2年3月31日における甲社の連結財務諸表上の会計処理を開始仕訳として起こします。

乙社株式に関する開始仕訳の振戻し

乙社は丙社に合併されたため、乙社株式に関する開始仕訳を振り戻します。会計処理は以下の通りです。

開始仕訳と乙社株式に関する開始仕訳の振戻しを反映した後の貸借対照表

開始仕訳と乙社株式に関する開始仕訳の振戻しを反映した後の貸借対照表は以下の通りです。

乙社株式の交換損益の修正および甲社の持分変動

交換損益の修正

吸収合併消滅会社の株主（親会社）の個別財務諸表上認識された交換損益は、親会社の連結財務諸表上、「連結財務諸表に関する会計基準」における未実現損益の消去に準じて処理します（企業結合会計基準及び事業分離等会計基準に関する適用指針第245項）。

本事例では、親会社である甲社が、吸収合併により個別財務諸表上で1,400千円の交換損益を認識しているので、連結財務諸表上、これを取り消します。

取得後剰余金の認識

乙社のx2年3月31日の利益剰余金（当期純利益）1,000千円のうち、甲社の持分は70%だったので、x2年3月31日の連結貸借対照表上の利益剰余金には700千円の取得後剰余金が含まれています。

乙社における甲社分の取得後剰余金
=乙社の利益剰余金×甲社持分
=1,000千円×70%
=700千円

一方、乙社を吸収合併した丙社は、対価として現金を乙社の株主に支払いましたが、株式は交付していません。そのため、株主資本は増加しておらず、乙社の利益剰余金も引き継いでいません。

したがって、開始仕訳と乙社株式に関する開始仕訳の振戻し後の貸借対照表に計上されている利益剰余金7,000千円には、乙社の利益剰余金1,000千円のうち、甲社の持分700千円が含まれていません。

よって、吸収合併後（x2年4月1日）の連結財務諸表上、取得後剰余金700千円を認識する必要があります。

交換損益の修正と取得後剰余金の認識を開始仕訳と乙社株式に関する開始仕訳の振戻し後の貸借対照表に反映させると、吸収合併後（x2年4月1日）の利益剰余金は6,300千円となり、吸収合併直前（x2年3月31日）の利益剰余金6,300千円と一致します。

甲社の持分変動

丙社の個別財務諸表上で認識したのれん1,000千円を消去します。

また、甲社は、乙社を吸収合併前は70%支配していたので、消去したのれん1,000千円のうち30%（100%-70%）の300千円が親会社の持分変動により生じた差額であり、資本剰余金となります。

乙社株式の交換損益の修正および甲社の持分変動の会計処理

以上より、乙社株式の交換損益の修正および甲社の持分変動の会計処理は以下のようになります。

資本剰余金を利益剰余金へ振替

甲社の持分変動により生じた資本剰余金は-300千円であり、このままでは連結貸借対照表上の資本剰余金が-300千円となります。そのため、資本剰余金をゼロとし、利益剰余金を300千円減額します（連結財務諸表に関する会計基準第30-2項）。会計処理は以下の通りです。

吸収合併後の連結貸借対照表

以上より、吸収合併後の甲社の連結貸借対照表は以下のようになります。なお、交換損益は利益剰余金に含めています。

吸収合併後（x2年4月1日）の連結貸借対照表に計上されている利益剰余金6,000千円は、本来、吸収合併前の利益剰余金6,300千円と一致します。本事例では、持分変動により生じた差額300千円を資本剰余金から差し引けなかったため、吸収合併後の利益剰余金が300千円少なくなっています。

非支配株主持分は、2,600千円から1,400千円に減少していますが、これは、消滅した乙社の非支配株主持分1,200千円が吸収合併後の連結貸借対照表に計上されなくなったことが理由です。また、吸収合併後の連結貸借対照表に計上されている非支配株主持分1,400千円は、丙社の非支配株主持分に係るものです。

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